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近期，財政部和農業部聯合印發了《關于深入推進農業領域政府和社會資本合作的實施意見》，提出鼓勵農民專業合作社等新型農業經營主體參與農業PPP項目，并通過訂單帶動、利潤返還、股份合作等模式進一步完善與農戶的利益聯結機制，建立長期穩定的合作關系，讓更多農民分享農業PPP發展紅利。本文從合作社的核算角度對參與農業PPP項目涉及的經濟業務列舉具體實例如下：
1. PPP項目合作社入股、吸股的核算
【例1】2016年度，經上級政府部門同意，××合作社經成員代表會議決議，以土地參股的形式，參與××公司為主導的PPP模式建設，建設高標準農田500畝，每畝每年折價1000元，建設期2年。
首先確認土地入股價值=500 ×1000×2=100000元
借：長期投資 1 000 000
貸：其他資產
—無形資產—土地使用權
1 000 000
【例2】接上例，合作社吸收農戶土地入股。
借：其他資產—無形資產
—土地使用權
1 000 000
貸：股金—土地
—××農戶 1 000 000
2. PPP項目合作社訂單業務核算
(1)采購訂單業務
合作社與農戶往來多為內部成員往來，應通過“成員往來”科目進行會計核算。
【例3】××合作社與農戶簽訂采購訂單，預收農戶采購農資款500000元，款項已收并存入銀行。
借：銀行存款 500 000
貸：內部往來—農戶明細
500 000
【例4】××合作社與××化肥廠簽訂采購訂單，支付定金100000元，款項已通過銀行轉賬。
借：預付款 100 000
貸：銀行存款 100 000
(2)銷售訂單業務
【例5】農戶與××合作社簽訂糧食銷售訂單，合作社預付農戶定金50000元，款項已現金形式支付完畢。
借：內部往來—農戶明細
50 000
貸： 現金 50 000
【例6】××合作社與××糧庫簽訂糧食銷售訂單，預收××糧庫定金50000元，款項已收取。
借：銀行存款 50 000
貸：應付款—暫收款 50 000
3. PPP項目合作社利潤返還的核算
(1)收到利潤返還的核算
【例7】××合作社按照與××公司協議規定，合作社2016年末可從××公司獲得分紅10萬元，
借：應收款 100 000
貸：投資收益 100 000
(2)分配利潤返還的核算
【例8】××合作社股東會決定，2017年度向股東分配利潤返還10000元，該分配方案獲得通過并發放。
方案通過時：
借：盈余分配
—各項分配—××股東
100 000
貸：應付盈余返還100 000
分配時：
借：應付盈余返還 100 000
貸：銀行存款 100 000
4. PPP項目合作社主導運營的核算
實施意見提出今后合作社可能參與的PPP項目有農村小區道路、地下綜合管廊和農田水利、休閑旅游開發、農業產業園等等。合作社若作為PPP項目運營主體，如何核算?是參照其他城建項目的PPP模式，還是自成體系，現行合作社財務會計制度并未提及，還是未知領域。
【例9】2015年6月，經省國土、規劃等相關部門同意，在睢寧縣雙溝鎮官路村實施土地增減項目，采取PPP模式建設農村小區，運營主體為村合作社，節約出來的土地也一并交由××村合作社運營，運營期6年，盈余按照土地份額比例分給拆遷戶，合作社2015年度代財政收到社會資本投入6000萬元，收到財政補助資金1000萬元，2015年發生拆遷費用1800萬元，借款200萬元，2015年利息支出10萬元，2016年底償還還清本金200萬元并支付利息支出20萬元，2015年發生建設費用1000萬元，2016年發生建設費用2000萬元，2017年發生建設費用1000萬元，建設期兩年，于2017年6月完工并交付使用，2017年6月代財政收取上房差價款8000萬元，按照PPP協議代財政分6年等額支付社會資本股金，社會資本分紅部分并按照項目盈余股份數額參股比例支付(經審計后具體由政府財政部門核定)，2015年10月整理出土地500畝，收到財政土地復墾補助30萬元，合作社2016年底發生土地整理費用30萬元，至2017年底合作社獲得經營收益10萬元，擬發放給盈余返還8萬元。
解析：因項目合作社不直接參與施工建設，而是把農戶以土地入股、租賃等形式將土地集中起來，然后把所有工程總承包給有施工資質的社會資本牽頭方，其他參與者比如公司或其他承包商，不涉及使用者付費，屬于政府付費方式。其中，還有政府撥付的國家專項補助資金。根據PPP合同相關條款規定，項目合作社作為PPP項目的業主方，會計科目的設置可遵循《企業會計準則》和《國有建設單位會計制度》的相關規定，項目建設期建造成本通過“在建工程”科目核算相關成本費用。可以根據PPP合同約定的相關條款分設二級、三級明細，比如安裝工程直接費、工程建設其他費等科目，“在建工程——安裝工程——××工程項目”、“ 在建工程——其他費用——××工程項目”，不同的PPP項目可以根據具體合同情況增設不同的明細科目。
(1)簽訂PPP協議并收到各方投資款時：
借：銀行存款—財政資金
70 000 000
貸：長期應收款70 000 000
(2)2015年發生拆遷費用時：
借：在建工程—拆遷費用
18 000 000
貸：銀行存款 18 000 000
(3)2015年發生借款時：
借：銀行存款 2 000 000
貸：長期借款 2 000 000
(4)2015年發生借款利息支出時：
借：在建工程 100 000
貸：銀行存款 100 000
(5)2016年發生借款利息支出時：
借：在建工程 200 000
長期借款 2 000 000
貸：銀行存款 2 200 000
(6)2015年發生建設費用：
借：在建工程 10 000 000
貸：銀行存款10 000 000
(7)2016年發生建設費用：
借：在建工程 20 000 000
貸：銀行存款20 000 000
(8)2017年發生建設費用：
借：在建工程 10 000 000
貸：銀行存款10 000 000
(9)工程完工交付時：在建工程余額=1800+10+20+1000 +2000+1000=6830萬元。
項目建設期結束后，項目合作社根據政府方竣工決算審計確認價為7000萬元，確定政府付費總金額。借記“長期應收款——××政府(××財政)”;貸記“在建工程——××工程項目(等明細)。
借：長期應收款—××政府
(××財政)70 000 000
貸：在建工程—××工程項目
(等明細)68 300 000
經營收益1 700 000
(10)代收上房房屋差價款時：
借：銀行存款 80 000 000
貸：應付款—××政府
(××財政) 80 000 000
(11)收到土地復墾費用時：
借：銀行存款 300 000
貸：專項應付款—××項目
300 000
(12)2016年12月發生土地整理費用時：
借：專項應付款—××項目
300 000
貸：銀行存款 300 000
(13)2017年分攤土地整理費用(按照約定分6年分攤)：
借：經營支出 50 000
(300000/6)
貸：專項應付款—××項目
50 000
(300000/6)
(作者單位：江蘇省睢寧縣雙溝鎮農經中心)
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