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　　目前，浙江省仙居縣第二輪行政村合并正在展開。2013年仙居縣已搞過一次行政村合并。時至今日，卻還有鄉鎮農經員、代理會計不清楚行政村合并資產如何融合，資產融合后會計如何核算。究其原因，一是現行《村集體經濟組織會計制度》沒有行政村合并資產融合及會計核算的相關規定;二是行政村合并資產融合面臨著不同方式的選擇〔詳見2014年7月本刊《“三資”融合方式選擇》一文〕。資產融合方式不同，會計核算方法不同。因此，有必要對資產融合的會計核算作一些探討。

　　一、簡易直接融合會計核算

　　如果村與村之間的人均凈資產及預期人均凈收益基本接近，行政村合并通常采取簡易直接方式進行資產融合。處置的方式是：原村資產直接合并形成新村資產。簡易直接融合后，資產負債、收入支出、債權債務不分原、新村，均由新村經營管理。與其他資產融合方式相比，簡易直接融合最簡便。

　　簡易直接融合會計核算最簡單，核算不需分原村、新村。具體的做法是：原村賬套取消，單設新村賬套。取消原村基本存款賬戶，只設新村基本存款賬戶。原村資產負債表項目直接相加就是新村的會計期初余額。原村所有的收入、支出均納入新村賬套進行管理和核算。

　　二、基數比例融合會計核算

　　基數比例融合也叫協商協議融合。如果合并村之間人均凈資產及人均預期凈收益相差較大，通常采取此種方式。具體操作方式是：以人均存量凈資產或人均預期凈收益最小的村為基數;超基數部分存量凈資產及增量凈收益，掛賬原村定向使用。

　　資產基數比例融合處置兼顧了村與村之間利益平衡，村干部群眾容易接受。目前仙居縣第二輪行政村合并大多采取這種方式。現舉例說明。

　　(一)資產融合會計初始余額的確定

　　假設A村和B村合并成C村，C村于2018年8月1日成立。資產采取基數比例的方式融合，具體數據見左頁計算表。

　　會計初始余額是建立新村賬套的基礎。從左表可知，C村凈資產初始余額是唯一的，而資產負債卻有二組數據可供選擇。

　　如果C村初始余額選擇第一組數據，會計核算原A村賬套可取消;原B村由于還有60%留村數還需要核算，其賬套需要保留，初始余額則為留村數。但這種方式財務管理和會計核算太麻煩，在實務中一般不予采用。

　　因此，本文選擇第二組數據作為C村賬套會計初始余額。第二組數據來自：A村、B村的資產負債全額并入，B村留村數的凈資產視作C村對B村的負債。經這樣處理，會計核算只設C村賬套和一個基本存款賬戶，A村B村賬套及基本存款賬戶均可取消，資產管理和會計核算也就簡便多了。

　　(二)增量資產融合比例確定

　　資產基數比例融合包括增量資產的比例融合。增量資產融合比例是資產合并后會計核算工作的依據。這融合比例確定通常采取的辦法是：根據原各村前三年存量凈收益，預測以后年份的增量凈收益，經原村干部群眾協商，以簽訂協議形式確定收入、支出歸原村新村比例。

　　例如，A、B兩村歷年存量凈收益A村最小，經協商確定：以A村為基數(如B村最小，也可選B村作基數)，A村增量的凈資產全部歸C村所有;B村的增量凈資產70%歸C村所有，30%留B村作定向使用資金。當然，C村自身的增量凈資產全部歸C村所有。

　　(三)實務舉例

　　因現行村會計制度對定向使用資金沒有對應的核算科目，若不增設“定向使用資金”科目，不妨用“專項應付款”會計科目來替代。

　　【例1】8月3日，收到原A村張三上交的魚塘承包款1200元，現金收取。會計分錄為：

　　借：現金 1 200

　　貸：發包及上交收入 1 200

　　【例2】8月8日，收到李四上交的原B村公房出租租金20000元，款項已入賬。會計分錄為：

　　借：銀行存款 20 000

　　貸：經營收入20 000

　　根據資產融合協議，該項收入30%留原B村定向使用，同時記：

　　借：公積公益金 6 000

　　貸：專項應付款  6 000

　　如果會計核算精度要求不是很高，上項會計分錄也可簡化為：

　　借：銀行存款20 000

　　貸：經營收入14 000

　　專項應付款6 000

　　【例3】8月15日，付原B村公房修理費3300元。會計分錄為：

　　借：管理費用 3 300

　　貸：銀行存款 3 300

　　根據資產融合協議，該項支出30%由原B村承擔。同時記：

　　借：專項應付款990

　　貸：公積公益金990

　　同樣，上項會計分錄也可簡化為：

　　借：管理費用 2 310

　　專項應付款 990

　　貸：銀行存款  3 300

　　【例4】8月18日，收回王五欠原A村借款1500元，現金收取。

　　借：現金 1 500

　　貸：內部往來            1 500

　　【例5】原B村路面硬化工程一年使用期已滿，經驗收工程質量合格。8月20日，支付施工單位工程質量保證金4400元。會計分錄為：

　　借：應付款 4 400

　　貸：銀行存款            4 400

　　【例6】8月30日，村民農醫保交費。C村決定：原A村村民全部自負;B村村民每人補助100元總計8萬元，在原B村定向使用資金開支。會計分錄為：

　　借：應付福利費           80 000

　　貸：銀行存款           80 000

　　根據資產融合協議，同時記：

　　借：專項應付款80 000

　　貸：公積公益金80 000

　　同樣，上項會計分錄也可簡化為：

　　借：專項應付款80 000

　　貸：銀行存款 80 000

　　三、分級核算融合會計核算

　　如果村與村之間人均凈資產及人均預期凈收益相差懸殊，行政村合并一般采用分級核算方式。處置辦法是：原村資產歸原村所有，但由新村經營管理。上級補助等新形成資產歸新村所有。新村公用經費支出及基礎設施等公益事業支出按人口或受益情況分攤。

　　分級核算資產融合處置方式簡單、公平，會計分級核算并村不并賬，保留原村賬套，但多了個新村賬套，增加了會計核算工作量。

　　由于現行的《村集體經濟組織會計制度》對公用經費及公益事業經費收支沒有相對應的核算科目。筆者認為，目前只能用“發包及上交收入”和“公積公益金”科目來替代。

　　例如，A村和B村合并C村，假設資產采取分級核算方式融合。C村啟動資金按合并前原村人口數分攤：A村5萬元、B村2萬元(會計分錄略)。

　　1. 8月1日，新村合并成立。則C村會計賬套初始余額：資產(貨幣資金)7萬元，負債0元，凈資產(公積公益金)7萬元。

　　2. 8月6日，上級下撥公用經費10萬元。8月23日，新村決定建設村民活動中心廣場，費用按受益分攤：A村4萬元、B村2萬元。

　　C村的會計分錄：

　　(1)借：銀行存款100 000

　　貸：上級補助收入100 000

　　(2)借：銀行存款 60000

　　貸：發包及上交收入

　　60 000

　　原村的會計分錄：

　　(1)A村，

　　借：公積公益金40 000

　　貸：銀行存款  40 000

　　(2)B村，

　　借：公積公益金 20 000

　　貸：銀行存款  20 000

　　3. 8月30日，付村民活動中心廣場第一期工程款1萬元，C村支付。歸還原B村的銀行借款3萬元。會計分錄：

　　(1)C村，

　　借：在建工程 10 000

　　貸：銀行存款            10 000

　　(2)B村，

　　借：短期借款               30 000

　　貸：銀行存款            30 000

　　此外，目前仙居縣資產股份合作融合還沒有進行試點，對這種融合方式的會計核算暫不作討論。