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　　會計差錯通常包括計算錯誤、應用會計政策錯誤、疏忽或曲解事實，以及舞弊產(chǎn)生的影響等。村集體經(jīng)濟組織對重要會計差錯如不及時、正確地更正和處理，不僅影響會計信息的可靠性，還有可能威脅到集體資產(chǎn)的安全和完整。筆者僅以發(fā)展集體經(jīng)濟專項資金及相關業(yè)務的前期重要會計差錯為例，簡述村集體經(jīng)濟組織會計前期重要差錯更正方法。

　　一、會計分類錯誤

　　村集體經(jīng)濟組織收到各級財政部門預算安排，以及組織部門黨費安排的發(fā)展集體經(jīng)濟專項資金時，錯誤地記入了“補助收入”“應付款”“資本”等科目。

　　【例1】2020年7月份，××市財政局在村級財務檢查中發(fā)現(xiàn)，××村集體經(jīng)濟組織2019年11月25日收到鄉(xiāng)鎮(zhèn)財政分局撥付的扶持發(fā)展集體經(jīng)濟專項資金50萬元。同時，該集體經(jīng)濟組織《章程》規(guī)定，公積公益金按當年盈余總額的30%比例提取。

　　賬務處理如下：

　　借：銀行存款 500 000

　　貸：補助收入 500 000

　　借：收益分配

　　—各項分配

　　—提取公積公益金

　　150 000

　　貸：公積公積金150 000

　　《安徽省扶持壯大村級集體經(jīng)濟資金管理辦法》第九條規(guī)定，扶持壯大村級集體經(jīng)濟資金可通過選擇資源發(fā)包、資產(chǎn)租賃、資金入股、服務創(chuàng)收等發(fā)展路徑，主要用于支持村級集體經(jīng)濟組織發(fā)展高效生態(tài)農(nóng)業(yè)、設施農(nóng)業(yè)、特色農(nóng)業(yè)、特色手工業(yè)、農(nóng)產(chǎn)品加工業(yè)、農(nóng)村電商、鄉(xiāng)村休閑旅游業(yè)，以及物業(yè)經(jīng)濟等方面項目;不得用于償還鄉(xiāng)村債務、建設樓堂館所、購置交通通訊工具和發(fā)放個人補貼，以及與發(fā)展村集體經(jīng)濟無關等支出。《村集體經(jīng)濟組織會計制度》規(guī)定，村集體經(jīng)濟組織接受國家撥入的具有專門用途的撥款，可增設“專項應付款”科目。

　　筆者認為，村集體經(jīng)濟組織收到國家撥付的發(fā)展集體經(jīng)濟專項資金，該資金具有專門用途，符合現(xiàn)行會計制度關于增設“專項應付款”科目核算的規(guī)定。該科目的貸方發(fā)生額反映國家累計撥付村集體經(jīng)濟組織用于發(fā)展集體經(jīng)濟資金總量情況，借方發(fā)生額反映集體經(jīng)濟組織累計投入和使用專項資金情況。因此，本例賬務處理違反現(xiàn)行會計制度規(guī)定，需要進行會計差錯更正。由于“補助收入”業(yè)已在上年末結(jié)轉(zhuǎn)至“公積公益金”和“收益分配——未分配收益”科目。所以，本例差錯更正應當通過所有者權(quán)益類科目調(diào)整。更正分錄為：借記“公積公益金”科目和“收益分配——未分配收益”科目，貸記“專項應付款——國家扶持村集體專項資金”科目。同時，借記“專項應付款——國家扶持村集體專項資金”，貸記“公積公益金”科目。

　　差錯更正賬務處理如下：

　　借：公積公益金150 000

　　收益分配—未分配收益

　　350 000

　　貸：專項應付款

　　—國家扶持村集體專項資金

　　500 000

　　借：專項應付款

　　—國家扶持村集體專項資金

　　500 000

　　貸：公積公益金500 000

　　二、漏計資產(chǎn)

　　村集體經(jīng)濟組織將各級財政部門預算安排，以及組織部門黨費安排的發(fā)展集體經(jīng)濟專項資金以資金入股方式直接撥付給被投資企業(yè)，村企投資協(xié)議約定，村集體經(jīng)濟組織每年從被投資企業(yè)按固定比例或金額收取投資回報，到期一次性收回投資本金。村集體經(jīng)濟組織在向企業(yè)投入資金時沒有確認國家撥款形成的集體資產(chǎn)(長期投資)。

　　【例2】2020年7月份，××市財政局在村級財務檢查中發(fā)現(xiàn)，2019年××村集體經(jīng)濟組織爭取到地方財政扶持發(fā)展村級集體經(jīng)濟項目，該項目財政擬安排專項資金25萬元，該集體經(jīng)濟組織在收上級財政資金之前，先行墊資50萬元，以資金入股方式向轄區(qū)的陽光牧業(yè)公司增資。

　　賬務處理如下：

　　借：長期投資

　　—陽光牧業(yè)公司500 000

　　貸：銀行存款 500 000

　　同年，11月26日，該集體經(jīng)濟組織所在鎮(zhèn)財政分局直接將所屬該集體經(jīng)濟組織的發(fā)展集體經(jīng)濟項目資金25萬元撥付給陽光牧業(yè)公司，同日，該集體經(jīng)濟組織向陽光牧業(yè)公司收回投資本金25萬元。

　　賬務處理如下：

　　借：銀行存款 250 000

　　貸：補助收入250 000

　　筆者認為，本例第二筆賬務處理有誤，具體分析如下：

　　一是《村集體經(jīng)濟組織會計制度》規(guī)定，“補助收入”科目核算村集體經(jīng)濟組織收到的財政等有關部門的補助資金。本例中第二筆經(jīng)濟業(yè)務實質(zhì)為集體經(jīng)濟組織收回投資，不涉及財政資金。因此，該集體經(jīng)濟組織收回資金不應記入“補助收入”科目。

　　差錯更正賬務處理如下：

　　借：公積公益金250 000

　　貸：長期投資—陽光牧業(yè)公司

　　250 000

　　二是《安徽省扶持壯大村級集體經(jīng)濟資金管理辦法》第十二條規(guī)定，扶持壯大村級集體經(jīng)濟資金及其投入所形成的資產(chǎn)要登記入賬，由村集體持有、管護。因此，該集體經(jīng)濟組織需要補記國家撥付資金形成集體資產(chǎn)。賬務更正處理為：集體經(jīng)濟組織根據(jù)投資協(xié)議、被投資企業(yè)收款收據(jù)復印件等會計原始憑證，按實際投入資金借記“長期投資”科目，貸記“專項應付款——國家扶持村集體經(jīng)專項資金”科目，同時，借記“專項應付款——國家扶持村集體經(jīng)專項資金”，貸記“公積公益金”科目。

　　差錯更正賬務處理如下：

　　借：長期投資—陽光牧業(yè)公司

　　250 000

　　貸：專項應付款

　　—國家扶持村集體經(jīng)專項

　　資金250 000

　　借：專項應付款

　　—國家扶持村集體經(jīng)專項

　　資金250 000

　　貸：公積公益金250 000

　　本例更正后對最終結(jié)果沒有變化，但筆者認為，會計通過運用專門程序和方法，反映每一筆經(jīng)濟業(yè)務活動的真實情況。所以經(jīng)對上述會計差錯的更正，能夠全面、系統(tǒng)地反映各級財政對村集體經(jīng)濟發(fā)展專項資金的投入以及使用情況等。

　　三、多計負債

　　這種錯誤主要是村集體經(jīng)濟組織在實際使用和投入專項資金時，沒有及時根據(jù)實際發(fā)生額將“專項應付款”科目的貸方余額轉(zhuǎn)出，導致集體組織負債金額虛增，資產(chǎn)負債率虛高。更正只需按照多計負債的賬面價值借記“專項應付款——國家扶持村集體經(jīng)濟專項資金”科目，貸記“公積公益金”科目。

　　【例3】2020年7月份，××市財政局在村級財務檢查中發(fā)現(xiàn)，2019年11月27日，××村集體經(jīng)濟組織收到鎮(zhèn)財政分局撥付的扶持發(fā)展村集體經(jīng)濟專項資金50萬元，同年12月7日，使用該專項資金47.5萬元購置一套糧食烘干設備。在賬務處理時，該集體經(jīng)濟組織沒有及時將已使用的專項資金由“專項應付款”科目結(jié)轉(zhuǎn)至“公積公益金”科目。

　　差錯更正賬務處理如下：

　　借：專項應付款

　　—國家扶持村集體經(jīng)濟

　　專項資金 475 000

　　貸：公積公益金475 000

　　專項資金結(jié)余2.5萬元，按當?shù)刎斦块T規(guī)定結(jié)余資金留歸給村集體經(jīng)濟組織使用。

　　差錯更正賬務處理如下：

　　借：專項應付款

　　—國家扶持村集體經(jīng)濟專

　　項資金250 000

　　貸：公積公益金250 000

　　四、多計收益

　　村集體經(jīng)濟組織錯誤地根據(jù)投資協(xié)議約定的年保底收益和投資期限，一次性確認投資期限內(nèi)全部保底投資收益，虛構(gòu)村集體經(jīng)濟組織資產(chǎn)和收益。

　　【例4】2020年5月份，××市財政局在村級財務檢查中發(fā)現(xiàn)，××村集體經(jīng)濟組織《投資協(xié)議》約定，村集體投資本金50萬元、投資期限5年(2019年6月30日至2025年6月30日)、投資保底收益5萬元/年、投資收益一年一付，支付期限在每年6月30日之前。2019年12月31日村集體計提投資收益25萬元(50萬元×5萬元/年×10%=25萬元)。

　　賬務處理如下：

　　借：應收款—××公司 250 000

　　貸：投資收益250 000

　　《村級集體經(jīng)濟組織會計制度》第二部分第十一條第二款規(guī)定，村集體經(jīng)濟組織對外投資分得的現(xiàn)金股利或利潤、利息記入投資收益。出售、轉(zhuǎn)讓和收回對外投資時，按實際收到的價款與其賬面價值的差額，記入投資收益。筆者認為，投資收益的確認應采取權(quán)責發(fā)生制原則。村級集體經(jīng)濟組織可在年度資產(chǎn)負債表日，根據(jù)投資協(xié)議約定的比例，計算出當年應分回的股利、利息金額借記“應收款”科目，貸記“投資收益”科目。

　　同時，本例“應收款”確認和計量也存在差錯。“應收款”在《資產(chǎn)負債表》中不應列入流動資產(chǎn)項目。流動資產(chǎn)是指預計在一個正常營業(yè)周期內(nèi)或一個會計年度內(nèi)變現(xiàn)、出售或耗用的資產(chǎn)和現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物，該村集體經(jīng)濟組織將1年以后收取款項記入流動資產(chǎn)項目，違反流動確認和計量規(guī)定。

　　沖銷多確認的“應收款”和“投資收益”22.5萬元(22.5萬元=25萬元-2.5萬元，其中，2.5萬元為該村集體經(jīng)濟組織應當確認的“應收款”和“投資收益”項目及金額。

　　差錯更正賬務處理如下：

　　借：公積金公益金225 000

　　貸：應收款225 000

　　(作者單位：安徽省銅陵市義安區(qū)農(nóng)經(jīng)站、南京農(nóng)業(yè)大學)