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　　近幾年，為發(fā)展新型農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)，許多村集體經(jīng)濟(jì)組織在符合規(guī)劃的前提下，建設(shè)辦公用房、商場(chǎng)、農(nóng)產(chǎn)品交易中心、倉(cāng)儲(chǔ)設(shè)施、廠房等，大力發(fā)展租賃產(chǎn)業(yè)，增加集體收入。與此同時(shí)，這也對(duì)規(guī)范村集體房產(chǎn)對(duì)外租賃業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)核算提出了新要求。筆者注意到，在實(shí)際核算中，科目設(shè)置不規(guī)范、該提折舊(攤銷(xiāo))不計(jì)提、改變用途不轉(zhuǎn)換、資產(chǎn)清理不及時(shí)等問(wèn)題依然存在。下面依據(jù)有關(guān)法律、規(guī)章制度和規(guī)范性文件，對(duì)村集體房產(chǎn)相關(guān)業(yè)務(wù)的規(guī)范會(huì)計(jì)核算進(jìn)行介紹。

　　一、村集體自建房產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算

　　按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，村集體為生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理而持有，使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度的房產(chǎn)，通過(guò)“固定資產(chǎn)”科目進(jìn)行核算。

　　【例1】2012年1月10日，北門(mén)村經(jīng)村“兩委”研究決定，在集體閑置土地上建設(shè)一棟辦公樓。2012年2月1日，北門(mén)村與甲公司簽訂招投標(biāo)合同，由甲公司承建該項(xiàng)目。2012年4月25日，辦公樓竣工達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)，該工程支出總額4200000元，預(yù)計(jì)使用年限20年，凈殘值為0，采用年限平均法計(jì)提折舊。

　　2017年4月，因工作需要，對(duì)該辦公樓進(jìn)行重新裝修。6月30日裝修完成，共發(fā)生資本化支出600000元、費(fèi)用化支出10000元，均已通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬支付。新裝修后的辦公樓預(yù)計(jì)使用年限20年，凈殘值為0，采用年限平均法計(jì)提折舊。

　　2022年4月30日，該辦公樓因整體規(guī)劃被拆除。5月2日清理殘料變賣(mài)收入現(xiàn)金8000元，以現(xiàn)金開(kāi)支清理費(fèi)用5000元。5月10日收到拆遷補(bǔ)償款6200000元。

　　1. 取得時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　自行建造或招標(biāo)建造的房產(chǎn)，其成本由建造該項(xiàng)房產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。2012年4月25日辦公樓完工時(shí)，會(huì)計(jì)分錄為:

　　借：固定資產(chǎn)—辦公樓

　　4 200 000

　　貸：在建工程—辦公樓

　　4 200 000

　　2. 計(jì)提折舊時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊。當(dāng)月增加的，當(dāng)月不計(jì)提，從下月起計(jì)提折舊;當(dāng)月減少的，當(dāng)月計(jì)提。2012年5月—2017年4月期間，每月計(jì)提折舊=4200000÷20÷12=17500元。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：管理費(fèi)用17 500

　　貸：累計(jì)折舊17 500

　　3. 改擴(kuò)建時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　2017年5月1日轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建工程。轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建前已計(jì)提折舊=17500 ×60=1050000元。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：在建工程—辦公樓

　　3 150 000

　　累計(jì)折舊1 050 000

　　貸：固定資產(chǎn)—辦公樓

　　4 200 000

　　2017年5月1日—6月30日發(fā)生改擴(kuò)建支出。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：在建工程—辦公樓

　　600 000

　　管理費(fèi)用10 000

　　貸：銀行存款610 000

　　2017年6月30日裝修工程完工。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：固定資產(chǎn)—辦公樓

　　3 750 000

　　貸：在建工程—辦公樓

　　3 750 000

　　2017年7月—2022年4月期間，辦公樓裝修完成轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，要按重新確定的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法計(jì)提折舊。每月計(jì)提的折舊=3750000÷20÷12=15625元。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：管理費(fèi)用15 625

　　貸：累計(jì)折舊15 625

　　4. 終止確認(rèn)時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　2022年4月30日辦公樓拆除轉(zhuǎn)入清理。辦公樓拆除前已計(jì)提折舊=15625 ×58=906250元。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：固定資產(chǎn)清理284 3750

　　累計(jì)折舊906 250

　　貸：固定資產(chǎn)—辦公樓

　　3 750 000

　　2022年5月2日收到殘料收入。

　　借：庫(kù)存現(xiàn)金8 000

　　貸：固定資產(chǎn)清理8 000

　　2022年5月2日支付清理費(fèi)用。

　　借：固定資產(chǎn)清理5 000

　　貸：庫(kù)存現(xiàn)金5 000

　　2022年5月2日同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)清理凈損益。

　　借：固定資產(chǎn)清理2 840 750

　　貸：其他收入

　　—固定資產(chǎn)處置損益

　　2 840 750

　　2022年5月10日收到拆遷補(bǔ)償款。

　　借：銀行存款6 200 000

　　貸：其他收入—拆遷補(bǔ)償

　　6 200 000

　　二、村集體房產(chǎn)出租的會(huì)計(jì)核算

　　在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，從固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)中分離出來(lái)投資性房地產(chǎn)，本質(zhì)上還是固定資產(chǎn)或者無(wú)形資產(chǎn)，最大的變化就是擁有了公允價(jià)值計(jì)量屬性，同時(shí)對(duì)投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量、投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換、投資性房地產(chǎn)計(jì)量方式的變更作出了規(guī)定。參照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，村集體為賺取租金而持有的房產(chǎn)，也可通過(guò)“投資性房地產(chǎn)”科目進(jìn)行核算。

　　(一)假定采用成本模式后續(xù)計(jì)量的會(huì)計(jì)核算

　　【例2】2012年1月10日，東關(guān)村在集體土地上自建廠房一棟，預(yù)計(jì)3月完工，提前與甲公司簽訂租賃合同，約定廠房建造完成達(dá)到可使用狀態(tài)時(shí)出租給甲公司，租期5年。2012年4月25日，廠房建造完成，達(dá)到可使用狀態(tài)。建造該廠房共支出4200000元，預(yù)計(jì)使用年限20年，凈殘值為0，采用年限平均法計(jì)提折舊。

　　2017年4月，為提高廠房租金收入，經(jīng)村集體研究決定在租賃期滿后對(duì)該廠房進(jìn)行改擴(kuò)建。村集體與乙公司簽訂租賃合同，約定廠房改擴(kuò)建完成達(dá)到可使用狀態(tài)時(shí)出租給乙公司，租期5年。4月25日，與甲公司的租賃合同到期，5月1日開(kāi)始廠房改擴(kuò)建，6月30日工程完工達(dá)到可使用狀態(tài)，共發(fā)生資本化支出600000元、費(fèi)用化支出10000元，均已通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬支付。改擴(kuò)建后的廠房預(yù)計(jì)使用年限20年，凈殘值為0，采用年限平均法計(jì)提折舊。

　　2022年4月30日，該廠房被拆除。5月10日收到拆遷補(bǔ)償款6200000元。假定東關(guān)村采用成本模式后續(xù)計(jì)量。

　　1. 取得時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　自行建造房產(chǎn)用于出租的，其成本由建造該項(xiàng)房產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。2012年4月25日廠房完工，會(huì)計(jì)分錄為:

　　借：投資性房地產(chǎn)—廠房

　　4 200 000

　　貸：在建工程—廠房

　　4 200 000

　　2. 計(jì)提折舊的會(huì)計(jì)核算

　　采用成本模式后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按月計(jì)提折舊。當(dāng)月增加的，當(dāng)月不計(jì)提，從下月起計(jì)提折舊;當(dāng)月減少的，當(dāng)月計(jì)提。2012年5月—2017年4月，每月計(jì)提折舊=4200000÷20÷12=17500元。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本17 500

　　貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊

　　17 500

　　3. 改擴(kuò)建時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　2017年5月1日轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建工程，轉(zhuǎn)入改擴(kuò)建前已計(jì)提折舊=17500×60 =1050000元。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房—在建3 150 000

　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊

　　1 050 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房

　　4 200 000

　　2017年5月1—6月30日發(fā)生改擴(kuò)建支出。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房—在建600 000

　　其他業(yè)務(wù)成本10 000

　　貸：銀行存款610 000

　　2017年6月30日工程完工。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)—廠房

　　3 750 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房—在建3 750 000

　　2017年7月—2022年4月，廠房改擴(kuò)建后按重新確定的使用壽命、預(yù)計(jì)凈殘值和折舊方法計(jì)提折舊。期間每月計(jì)提折舊=3750000÷20÷12=15625元。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本15 625

　　貸：投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊

　　15 625

　　4. 終止確認(rèn)時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　2022年4月30日廠房被拆除。廠房拆除前已計(jì)提折舊=15625 ×58=906250元。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本2 843 750

　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊

　　906 250

　　貸：投資性房地產(chǎn)—廠房

　　3 750 000

　　2022年5月10日收到拆遷補(bǔ)償款。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：銀行存款6 200 000

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入6 200 000

　　(二)假定采用公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量的會(huì)計(jì)核算

　　【例3】2012年1月10日，東關(guān)村在集體土地上自建辦公樓一棟，預(yù)計(jì)3月完工，提前與甲公司簽訂租賃合同，約定辦公樓建造完成達(dá)到可使用狀態(tài)時(shí)開(kāi)始出租給甲公司，租期5年。2012年4月25日，辦公樓建造完成，達(dá)到可使用狀態(tài)。建造該辦公樓共發(fā)生資本化支出4200000元。

　　2017年4月，為提高辦公樓租金收入，經(jīng)村集體研究決定在租賃期滿后對(duì)該辦公樓進(jìn)行裝修。村集體與乙公司簽訂租賃合同，約定辦公樓裝修完成達(dá)到可使用狀態(tài)時(shí)開(kāi)始出租給乙公司，租期5年。4月25日，與甲公司的租賃合同到期，5月1日開(kāi)始辦公樓裝修，當(dāng)日該辦公樓賬面余額為5000000元，其中成本4200000元，累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)800000元。6月30日工程完工達(dá)到可使用狀態(tài)，共發(fā)生資本化支出600000元、費(fèi)用化支出10000元，均已通過(guò)銀行轉(zhuǎn)賬支付。

　　2017—2020年，該辦公樓公允價(jià)值未發(fā)生變化，2021年12月31日該辦公樓的公允價(jià)值為5800000元。

　　2022年4月30日，該辦公樓被拆除。5月10日收到拆遷補(bǔ)償款6200000。假定東關(guān)村采用公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量。

　　1. 取得時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　自行建造或出包建造的房地產(chǎn)，其成本由建造該項(xiàng)房地產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構(gòu)成。2012年4月25日完工時(shí)，會(huì)計(jì)分錄為:

　　借：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房—成本4 200 000

　　貸：在建工程—廠房

　　4 200 000

　　2. 采用公允價(jià)值模式后續(xù)計(jì)量的投資性房地產(chǎn)不計(jì)提折舊。

　　3. 裝修時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　2017年5月1日轉(zhuǎn)入裝修。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房—在建5 000 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房

　　—成本4 200 000

　　—公允價(jià)值變動(dòng)

　　800 000

　　2017年5月1日—6月30日發(fā)生改擴(kuò)建支出。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房—在建600 000

　　其他業(yè)務(wù)成本10 000

　　貸：銀行存款610 000

　　2017年6月30日工程完工。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房—成本5 600 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房—在建5 600 000

　　4. 公允價(jià)值變動(dòng)時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　2021年12月31日發(fā)生公允價(jià)值變動(dòng)。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房—公允價(jià)值變動(dòng)

　　200 000

　　貸：公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　200 000

　　5. 終止確認(rèn)時(shí)的會(huì)計(jì)核算

　　2022年4月30日廠房被拆除。會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：其他業(yè)務(wù)成本5 800 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)

　　—廠房—成本5 600 000

　　—公允價(jià)值變動(dòng)200 000

　　借：公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　200 000

　　貸：其他業(yè)務(wù)成本200 000

　　2022年5月10日收到拆遷補(bǔ)償款。

　　借：銀行存款6 200 000

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入6 200 000

　　三、村集體房產(chǎn)自用轉(zhuǎn)出租的會(huì)計(jì)核算

　　村集體將原本用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理的房地產(chǎn)停止自用，改為出租。在租賃開(kāi)始日，“固定資產(chǎn)”相應(yīng)地轉(zhuǎn)換為“投資性房地產(chǎn)”。

　　【例4】2022年1月，西三里村啟用新建辦公樓，將原辦公樓對(duì)外出租。2月10日與甲公司簽訂租賃協(xié)議，租賃開(kāi)始日為2022年3月1日，租賃期5年。辦公樓原值5000000元，已計(jì)提折舊1000000元。假定轉(zhuǎn)換后采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)—辦公樓

　　5 000 000

　　累計(jì)折舊1 000 000

　　貸：固定資產(chǎn)—辦公樓

　　5 000 000

　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊

　　1 000 000

　　【例5】承上例，假設(shè)2022年3月1日該辦公樓公允價(jià)值為3800000元，假定轉(zhuǎn)換后采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：投資性房地產(chǎn)

　　—辦公樓—成本

　　3 800 000

　　公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　200 000

　　累計(jì)折舊1 000 000

　　貸：固定資產(chǎn)—辦公樓

　　5 000 000

　　四、村集體房產(chǎn)出租轉(zhuǎn)自用的會(huì)計(jì)核算

　　村集體將出租的房產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或經(jīng)營(yíng)管理，在自用開(kāi)始日，該“投資性房地產(chǎn)”相應(yīng)地轉(zhuǎn)換為“固定資產(chǎn)”。

　　【例6】2022年3月1日，西三里村因租賃期滿，將出租的辦公樓收回，開(kāi)始自用，該投資性房地產(chǎn)相應(yīng)地轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)。當(dāng)日該出租的辦公樓賬面余額為3800000元，已計(jì)提折舊1000000元。在轉(zhuǎn)換前采用成本模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：固定資產(chǎn)—辦公樓

　　3 800 000

　　投資性房地產(chǎn)累計(jì)折舊

　　1 000 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)—辦公樓

　　3 800 000

　　累計(jì)折舊1 000 000

　　【例7】承上例，假定轉(zhuǎn)換日該辦公樓的公允價(jià)值為4500000元，在轉(zhuǎn)換前采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，辦公樓成本3800000元，公允價(jià)值變動(dòng)為增值200000元。

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：固定資產(chǎn)—辦公樓

　　4 500 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)

　　—辦公樓

　　—成本3 800 000

　　—公允價(jià)值變動(dòng)

　　200 000

　　公允價(jià)值變動(dòng)損益

　　500 000

　　

　　(作者單位：山東省平陰縣榆山街道辦事處)