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　　在農村集體產權制度改革不斷深化的背景下，筆者認為，村集體經濟組織的資源性資產作為財務管理對象，也應被納入會計核算范圍。

　　農村集體經濟組織的資源性資產納入會計核算的可行性

　　現行的《村集體經濟組織會計制度》并未給出資產的定義，只是以例舉的方式給出村集體經濟組織資產內容：村集體經濟組織的資產分為流動資產、農業資產、長期投資和固定資產。《企業會計準則——基本準則》對資產的定義為：“資產是指企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源。”按此界定，資產應具有三個基本特征：一是資產是過去的交易或者事項形成的;二是資產由企業擁有或者控制;三是資產預期會給企業帶來經濟利益。雖然資源性資產不具備第一個基本特征，但并不能因此否認資源性資產可以納入會計核算。

　　我國自然資源實行公有制，即實行全民所有制和集體所有制。2014年修訂的《政府會計準則——基本準則》對于國有資源性資產的會計核算作出了規定。該準則第二十八條規定：政府的非流動資產包括固定資產、在建工程、無形資產、長期投資、公共基礎設施、政府儲備資產、文物文化資產、保障性住房和自然資源資產等。可見，各級政府作為國有資源性資產的管理者，已將資源性資產納入會計核算，這為將村集體所有的資源性資產納入會計核算提供了制度性參考。

　　農村集體經濟組織是一個特殊的市場經濟主體，它不同于普通的企業法人，農村股份經濟合作社的職能主要是開發、利用、管理資產資源。考慮到農村集體經濟組織的公益性屬性，筆者認為可以參照《政府會計準則——基本準則》規定，將農村集體經濟組織的資源性資產納入會計核算，對資源性資產進行確認、計量、記錄和披露。

　　農村集體經濟組織資源性資產的確認

　　農村集體經濟組織的資源性資產是指農村集體經濟組織所擁有的，天然形成的、不可移動的，能長期為農業生產所利用或提供服務的資產。這里所說的資源性資產主要是指農村集體經濟組織集體所有的土地資源，包括農村集體所有的耕地、林地、“四荒”地、園地、宅基地、養殖水面等。它既包括村集體經濟組織自主經營和實行租賃經營的土地資源，也包括按照國家現行政策承包到戶資源性資產。國家所有但歸集體經濟組織使用并獲取收益的資源性資產不在此列。

　　農村集體經濟組織的資源性資產的計量

　　農村集體經濟組織資源性資產計量包括數量計量和貨幣計量。

　　村集體經濟組織資源性資產的數量計量指農村集體經濟組織資源性資產可以按畝、平方米、公頃等計量單位計量，具體數量可按實地測量或已有確權數據確定。

　　農村集體經濟組織資源性資產的貨幣計量可采用如下三種方式：

　　一是可以參照《政府會計準則——基本準則》第三十條“對于無法采用歷史成本、重置成本、現值、公允價值計量屬性的，采用名義金額(即人民幣1元)計量”的規定，對農村集體經濟組織資源性資產采用名義金額，即人民幣1元計價。

　　二是引入“名義價格”概念。即以單位價值(每畝、每平方米、每公頃)人民幣1元來計量資源性資產的價值。農村集體經濟組織資源性資產名義價格為1元，以此來計算資源性資產的金額，資源性資產金額=資源性資產數量×名義價格(1元)。“名義價格”不同于《政府會計準則——基本準則》中的“名義金額”。“名義金額”沒有考慮資源性資產數量，每一項資源性資產無論數量多少，均按1元入賬。采用“名義價格”計價，考慮了資源性資產的數量，能夠反映出不同農村集體經濟組織間資源性資產的數量差異，便于政府、其他單位或個人使用會計信息。

　　三是以省為區域范圍，確定資源性資產價格。參照省級人民政府征占農村集體土地補償標準來確認資源性資產的價值，隨征占標準變化調整資源性資產價值。

　　農村集體經濟組織的資源性資產的賬務處理

　　增設一級會計科目。建議在修訂村集體經濟組織會計制度時增設“161資源性資產”一級會計科目。按照資源性資產類別如耕地、林地、“四荒”地、園地、養殖水面等設置明細科目，用以核算農村集體資源性資產數量、金額的增減變動和結余情況。

　　做好會計記錄。初次記錄資源性資產，以村集體經濟組織確認的資源性資產數量為基礎，以選定的計價方式為價格依據，計算出資源性資產金額，按資產盤盈處理。借記“資源性資產”科目，貸記“公積公益金”科目;當資源性資產增加時，借記“資源性資產”科目，貸記“公積公益金”科目;當資源性資產減少時，借記“公積公益金”科目，貸記“資源性資產”科目。本科目的期末借方余額，反映村集體經濟組織資源性資產的賬面余額。

　　農村集體經濟組織資源性資產的披露

　　資源性資產除了在會計賬簿中進行增減記錄，還要在會計報表中進行列示。建議在村集體經濟組織資產負債表中“農業資產”項下增加“資源性資產”項目，用以披露村集體經濟組織所擁有的資源性資產余額。同時，還需要在會計報表附注中披露資源性資產的計價依據和計價方法以及增減變動的原因，幫助會計信息使用者正確理解會計報表中資源性資產的相關信息，以便做出正確決策。

　　(作者單位：山東省巨野縣農業經濟管理服務中心)