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　　新實施的《農村集體經濟組織會計制度》規定，“農村集體經濟組織的生物資產包括：消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產”。筆者結合實際工作經驗，淺析消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產三者之間的區別和聯系，并舉例示范，以供參考。

　　一、含義不同

　　消耗性生物資產包括生長中的大田作物、蔬菜、用材林以及存欄待售的牲畜、魚蝦貝類等為出售而持有的、或在將來收獲為農產品的生物資產。

　　需要注意的是，森林分為防護林、用材林、經濟林、薪炭林、特種用途林。用材林是指以生產木材為主要目的的森林和林木，包括以生產竹材為主要目的的竹林。

　　生產性生物資產包括經濟林、薪炭林、產畜和役畜等為產出農產品、提供勞務或出租等目的而持有的生物資產。

　　公益性生物資產包括防風固沙林、水土保持林和水源涵養林等以防護、環境保護為主要目的的生物資產。

　　根據農村集體經濟組織資產的流動性進行劃分，消耗性生物資產屬于流動資產，而生產性生物資產和公益性生物資產屬于非流動資產。

　　二、目的不同

　　消耗性生物資產，是指為出售而持有的、或在將來收獲為農產品的生物資產。一般而言，消耗性生物資產要經過培育、長成、處置等階段，如用材林就要經過培植、郁閉成林和采伐處置等階段。

　　需要解釋的是，郁閉通常指林木類消耗性生物資產的郁閉度達0.20以上(含0.20)。郁閉度是反映林分密度的指標，指森林中喬木樹冠遮蔽地面的程度，以十分數表示，完全覆蓋地面為1。根據聯合國糧農組織規定，0.20(含0.20)以上的為郁閉林，0.20以下為疏林。

　　生產性生物資產是指為產出農產品、提供勞務或者出租等目的而持有的生物資產。這些類別的生物資產都能直接為企業帶來經濟利益的流入，具有經濟功能，如經濟林、薪炭林可以用來獲取其他能源性材料，產畜能直接帶來具有經濟利益的生物資產，役畜能被企業用來為他人提供服務等，生產性生物資產具備自我生長性，能夠在持續的基礎上予以消耗并在未來的一段時間內保持其服務能力或未來經濟利益，屬于有生命的勞動手段。

　　與消耗性生物資產相比較，生產性生物資產的最大區別在于，生產性生物資產具有能夠在生產經營中長期、重復使用，不斷產出農產品或者是長期役用的特征，消耗性生物資產收獲農產品后，該資產就不復存在，消耗性生物資產只能利用一次，價值一次性地轉移。而生產性生物資產產出農產品后，該資產仍然保留，并可以在未來期間繼續產出農產品。因此，通常認為生產性生物資產在一定程度上具有固定資產的特征。

　　公益性生物資產，是指以防護、環境保護為主要目的的生物資產，包括防風固沙林、水土保持林和水源涵養林等。

　　三者之間是根據持有的目的來區分，消耗性資產的持有目的是出售，而生產性生物資產持有目的是將來能生產產品，公益性生物資產持有目的是公益性。

　　三、折舊方式不同

　　消耗性生物資產和公益性生物資產一般不計提折舊。

　　生產性生物資產在使用壽命內按照年限平均法或工作量法計提折舊，林木類生產性生物資產計算的最低折舊年限為10年，畜類生產性生物資產計算的最低折舊年限為3年。當月增加的生產性生物資產，當月不計提折舊，從下月起計提折舊;當月減少的生產性生物資產，當月仍計提折舊，從下月起不再計提折舊。生產性生物資產提足折舊后，不論能否繼續使用，均不再計提折舊;提前報廢的生產性生物資產，也不再補提折舊。

　　四、相互轉化

　　在一定條件下，消耗性生物資產、生產性生物資產和公益性生物資產因生產的目的發生變化而其身份相互轉化。比如，養兔是以出售兔肉為目的，該兔是消耗性資產;養兔以出售兔毛產品為目的，則該兔為生產性生物資產;種菜是為了出售的，是消耗性資產;種菜是以培育種子為目的，則該菜是生產性生物資產;自行營造的竹林以銷售竹材為目的，該竹林是消耗性生物資產，后來為了防風、保持水土，不再砍伐，該竹林變為公益性生物資產。

　　下面舉例說明。

　　【例1】從市場購買能繁母豬5頭，以銀行存款支付豬價款40000元，現金支付運費1000元。

　　借：生產性生物資產

　　—能繁母豬41 000

　　貸：銀行存款40 000

　　現金1 000

　　【例2】能繁母豬生育仔豬，一個月后成齡的仔豬整群轉為育肥豬，期間領用50000元的飼料已用完，應支付飼養工人工資10000元。

　　借：消耗性生物資產

　　—仔豬60 000

　　貸：產品物資—飼料50 000

　　應付勞務費10 000

　　借：生產性生物資產

　　—育肥豬60 000

　　貸：消耗性生物資產

　　—仔豬60 000

　　仔豬直接出售，價款82000元，已存入賬戶。

　　借：銀行存款82 000

　　貸：經營收入82 000

　　同時：

　　借：經營支出60 000

　　貸：消耗性生物資產

　　—仔豬60 000

　　【例3】五年后，5頭能繁母豬品種淘汰，轉為育肥豬，賬面已提累計折舊30000元。

　　借：消耗性生物資產

　　—育肥豬11 000

　　生產性生物資產累計折舊

　　30 000

　　貸：生產性生物資產

　　—能繁母豬41 000

　　可以看出，從市場購進的能繁母豬開始為了繁殖仔豬，此時的能繁母豬屬于生產性生物資產。五年后，該能繁母豬因品種淘汰，轉為育肥豬，則該能繁母豬身份轉變為消耗性生物資產。另外，能繁母豬繁殖的仔豬，直接到市場上出售，該批仔豬屬于消耗性生物資產;如仔豬用來育肥后出欄，則該批仔豬屬于生產性生物資產。

　　【例4】某集體經濟組織自行營造長1500米，寬10米的竹林，用于出售竹材。竹林郁閉前發生的必要支出費用累計210000元，銀行存款支付相關費用。

　　借：消耗性生物資產

　　—竹林210 000

　　貸：銀行存款210 000

　　【例5】該片竹林郁閉后發生管護費用等后續支出20000元，其中，應付勞務費17000元，庫存物資3000元。

　　借：其他支出20 000

　　貸：庫存物資3 000

　　應付勞務費17 000

　　【例6】經村民代表會議討論同意出售該竹林，實現銷售收入340000元，款項已存入賬戶。

　　借：銀行存款340 000

　　貸：經營收入340 000

　　同時：

　　借：經營支出210 000

　　貸：消耗性生物資產

　　—竹林210 000

　　若經村民代表會議討論該竹林轉為防風林。

　　借：公益性生物資產

　　—防風林210 000

　　貸：消耗性生物資產

　　—竹林210 000

　　(作者單位：江蘇省響水縣農村合作經濟經營管理站)