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近年來，農(nóng)民合作社在不斷規(guī)范完善中得到蓬勃發(fā)展，正步入提質(zhì)增效、規(guī)范運行的新階段。財務(wù)管理作為合作社經(jīng)營管理的重要支點，其核算規(guī)范與否，管理是否到位，直接關(guān)系到合作社自身建設(shè)的規(guī)范化。夯實財務(wù)管理工作基礎(chǔ)，對推進(jìn)合作社健康有序運營至關(guān)重要。

當(dāng)前合作社財務(wù)管理問題透視

截至2016年10月末，全國依法登記注冊的農(nóng)民合作社達(dá)到174.9萬家(其中被各級農(nóng)業(yè)主管部門認(rèn)定為示范社的13萬家)，實有入社農(nóng)戶10581萬戶，約占全國農(nóng)戶總數(shù)的43.5%。其中1-10月新登記注冊合作社為21.8萬家。多年來，在各級職能部門的努力下，盡管合作社財務(wù)管理水平得到提升，但日常運營中，制度上墻、管理走樣，執(zhí)行不力、難落實處的依舊大有“社”在，尤其在“成員賬戶”運用、財政扶持資金處置、盈余分配、民主管理、社務(wù)公開等方面仍然存在諸多弱項短板，亟待引起重視。

“成員賬戶”運用欠規(guī)范。“成員賬戶”是合作社聯(lián)結(jié)其成員利益的紐帶，農(nóng)民日常生產(chǎn)、營銷等活動，與“成員賬戶”密不可分。建好用好管好“成員賬戶”，是合作社規(guī)范發(fā)展的關(guān)鍵所在。然而現(xiàn)實中，合作社對“成員賬戶”的運用效果卻差強(qiáng)人意。調(diào)研發(fā)現(xiàn)，雖說合作社基本都建有“成員賬戶”，但賬戶里面多缺失實質(zhì)性內(nèi)涵，往往只記載成員的初始出資(入股)額，平時成員與合作社的交易量(額)、公積金量化份額等內(nèi)容沒有詳實完備記載，“成員賬戶”成了長期掛設(shè)的“僵尸”賬戶。特別需要強(qiáng)調(diào)，“成員賬戶”作為合作社年終進(jìn)行盈余分配的重要基礎(chǔ)依據(jù)，只有準(zhǔn)確記載成員出資額、公積金量化份額、合作社交易量(額)，以及合作社接受國家財政直接補(bǔ)助和他人捐贈形成的財產(chǎn)平均量化到成員的份額，才能保證成員的年終分配準(zhǔn)確公平而有效，才有利于合作社持續(xù)經(jīng)營和規(guī)范發(fā)展。

財政扶持資金會計處理隨意性大。目前越來越多的農(nóng)民合作社承擔(dān)了國家財政扶持項目，各項農(nóng)業(yè)補(bǔ)貼扶助資金也逐年向合作社等新型經(jīng)營主體傾斜。如何指導(dǎo)合作社建立項目資產(chǎn)管護(hù)機(jī)制，引導(dǎo)國家補(bǔ)助項目形成的資產(chǎn)移交合作社管護(hù)和持有，做到精準(zhǔn)扶持，有效利用，嚴(yán)格管護(hù)，對管好用好國家惠農(nóng)資金意義重大。按照現(xiàn)行財會制度規(guī)定，合作社收到的國家財政直接補(bǔ)助資金，應(yīng)先行在“專項應(yīng)付款”科目記載，如果用于開展信息、培訓(xùn)、農(nóng)產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)與認(rèn)證、農(nóng)業(yè)生產(chǎn)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)、市場營銷和技術(shù)推廣等項目支出耗用的部分，則直接計入當(dāng)期損益;使用國家財政直接補(bǔ)助資金形成的固定資產(chǎn)、農(nóng)業(yè)資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等在增加合作社相應(yīng)資產(chǎn)的同時，應(yīng)按實際支出從“專項應(yīng)付款”科目直接轉(zhuǎn)增“專項基金”科目;同時“專項基金”還應(yīng)在年終量化到本社各成員，作為盈余分配的依據(jù);但是成員退社時，財政補(bǔ)助資金形成的財產(chǎn)量化到成員的份額不得帶走，仍然留歸合作社所有。調(diào)研發(fā)現(xiàn)，一些合作社沒有按照制度規(guī)定要求對財政扶持資金進(jìn)行相應(yīng)恰當(dāng)?shù)臅嬏幚恚前沿斦a(bǔ)助資金計入“其他業(yè)務(wù)收入”或者“營業(yè)外收入”(有的甚至長期掛在“其他應(yīng)付款”)科目直接費用化，財政補(bǔ)助資金形成的資產(chǎn)未能實時體現(xiàn)在“資產(chǎn)負(fù)債表”上，成了“賬外”游離資產(chǎn)，時間一長極易被少數(shù)人挪用侵占。

合作社稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行不到位。農(nóng)民專業(yè)合作社作為主要從事農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)、加工、流通、服務(wù)和其他涉農(nóng)經(jīng)濟(jì)活動的納稅人，只是把眾多農(nóng)戶聯(lián)合起來組成的一個經(jīng)營主體，與單個農(nóng)戶從事農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)和銷售沒有本質(zhì)區(qū)別，理應(yīng)享受國家規(guī)定的普通農(nóng)戶從事農(nóng)業(yè)生產(chǎn)、加工、流通、服務(wù)和其他涉農(nóng)經(jīng)濟(jì)活動相應(yīng)的稅收優(yōu)惠。調(diào)研情況看，目前國家給予合作社的稅收優(yōu)惠政策并沒有真正落到實處。究其原因：一是合作社財務(wù)人員對稅收優(yōu)惠政策和納稅申報程序不熟悉。相當(dāng)一部分財務(wù)人員對國家出臺的合作社相關(guān)稅收優(yōu)惠政策理解不夠，認(rèn)知度不高，難以有效利用，且大多數(shù)合作社沒有向稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理免稅申報和備案手續(xù)的概念。二是財務(wù)核算不完善。目前相當(dāng)一部分合作社會計賬簿難以準(zhǔn)確反映應(yīng)稅項目和免稅項目、應(yīng)稅收入和免稅收入。由于相關(guān)憑證不合規(guī)，也無法準(zhǔn)確確認(rèn)收入和費用的真實性與合法性。按照財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于農(nóng)民專業(yè)合作社有關(guān)稅收政策的通知》的規(guī)定，合作社銷售本社成員生產(chǎn)的農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，視同農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品，免征增值稅;對本社成員銷售的農(nóng)膜、種子、種苗、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)，免征增值稅。但合作社收購其成員以外農(nóng)戶生產(chǎn)的農(nóng)產(chǎn)品對外銷售，或者向本社成員之外的農(nóng)戶銷售農(nóng)膜、種子、種苗、化肥、農(nóng)藥、農(nóng)機(jī)等則不屬于增值稅免征范圍。如果不明晰相關(guān)稅收政策，不能把應(yīng)稅收入與免稅收入分開核算，必然會導(dǎo)致合作社稅負(fù)增加。

民主管理、社務(wù)公開弱化。《農(nóng)民專業(yè)合作社法》規(guī)定，合作社應(yīng)依法建立成員(代表)大會、理事會、監(jiān)事會等組織機(jī)構(gòu)，成員(代表)大會是最高權(quán)力機(jī)構(gòu)，選舉和表決實行一人一票制并附加表決權(quán)，理事會負(fù)責(zé)管理日常事務(wù)，監(jiān)事會代表全體成員監(jiān)督理事會的工作。但現(xiàn)實情況是，相當(dāng)一部分社員民主管理意識淡薄，平時只關(guān)心加入合作社能否帶來更大收益，在意的是產(chǎn)品可否賣個好價錢，對合作社日常事務(wù)管理參與過問不多。通常情況，由于多數(shù)合作社理事長等核心成員的現(xiàn)金出資比例較大，他們往往混淆了合作社與股份制公司的本質(zhì)區(qū)別，認(rèn)為誰的出資額大就理所當(dāng)然誰說了算，使得合作社的主要事務(wù)多由理事長等少數(shù)核心成員決定。還有相當(dāng)一部分合作社沒有建立完善的組織架構(gòu)，理事會掛名，成員(代表)大會虛置，監(jiān)事會缺位，即便設(shè)了監(jiān)事會，其成員因能力所致做不到定期監(jiān)督合作社年度業(yè)務(wù)報告和會計核算事項。出于成本控制考慮，委托社會中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行財務(wù)審計的合作社更是寥寥無幾。民主辦社、民主管理多成了“空頭支票”，定期公開社務(wù)很難真正體現(xiàn)。

合作社盈余分配合理性直面挑戰(zhàn)。目前合作社盈余分配模式多樣，但普遍存在逆向選擇和道德風(fēng)險等問題，出現(xiàn)了實物和現(xiàn)金初始出資額多的核心成員侵占其他成員利益的現(xiàn)象。《農(nóng)民專業(yè)合作社法》規(guī)定，合作社當(dāng)年盈余分配按兩個層級梯次進(jìn)行，第一層級(應(yīng)付盈余返還)是按成員與合作社的交易量(額)比例返還給成員，返還總額不得低于可分配盈余的60%，具體量比依合作社章程決定。第二層級(應(yīng)付剩余盈余)是按前項返還后，應(yīng)付給成員的可分配盈余的剩余部分，即以“成員賬戶”記載的出資額和公積金份額，以及本社接受國家財政直接補(bǔ)助和他人捐贈形成的財產(chǎn)平均量化到成員的份額為基礎(chǔ)，按比例分配給本社成員。2015年農(nóng)經(jīng)統(tǒng)計資料顯示，全國30個省、區(qū)、市(未含西藏)有133.6萬家合作社按交易量(額)返還，然而返還比例達(dá)到60%以上的合作社僅22.69萬家，占合作社總數(shù)不到17%。調(diào)研所接觸的合作社，大多沒有嚴(yán)格按照合作社法定要求分配盈余。北京某蔬菜專業(yè)合作社在與農(nóng)戶結(jié)算產(chǎn)品收入時，名義上將部分利差先期返給了農(nóng)戶，但大部分利潤還是按照各成員出資比例在二次盈余返還中進(jìn)行分配。盡管法律對合作社核心成員有“資本報酬受限”規(guī)則約束，但合作社年終盈余分配按照出資比例進(jìn)行分配的亦不在少數(shù)，這便出現(xiàn)了出資額多但交易量少或無交易量的成員侵占了出資額少而有交易量的成員利益的情況。如山西某合作社理事長同時在社外另注冊辦了公司，公司從合作社以低于市價的成本購進(jìn)產(chǎn)品后銷售或者加工后再高價售出，使得原本可以留在合作社的利潤而轉(zhuǎn)移到社外公司，由于公司利潤分配不受合作社法規(guī)的限制，一定程度上出現(xiàn)了利益輸送行為。出現(xiàn)這些問題主要歸因，是缺少對合作社領(lǐng)辦人的利益激勵機(jī)制和行為規(guī)范約束。眾所周知，在合作社初創(chuàng)期，領(lǐng)辦人等核心成員所起的作用舉足輕重，一方面他們實物或貨幣出資占比較大，平時由于多忙于合作社日常事務(wù)管理，其自身與合作社的交易量(額)并不多，這就使得合作社的盈余分配沒能真實體現(xiàn)其勞動價值成果，其付出與回報不成比例;另一方面合作社法規(guī)定，農(nóng)民入社自愿，退社自由，這部分核心成員在合作社發(fā)展過程中往往擔(dān)著較大辦社風(fēng)險，如果沒有健全完善的理事長等核心成員相應(yīng)的利益激勵機(jī)制，不僅會嚴(yán)重影響這些人的積極性，甚至可能會導(dǎo)致他們在合作社盈余分配時出現(xiàn)道德風(fēng)險和逆向選擇。調(diào)研還發(fā)現(xiàn)，北京部分區(qū)縣合作社在工商部門登記注冊時不必驗資，合作社注冊資本只是“虛擬出資”，一些核心成員主要“出資”也是如此。不難看出，這些負(fù)責(zé)合作社運營的核心成員在合作社初創(chuàng)時期便通過“虛擬出資”，事先直接獲取了后期盈余分配的大額權(quán)重，明顯侵害了其他成員利益。

規(guī)范合作社財務(wù)管理現(xiàn)實思考

農(nóng)民合作社規(guī)范與否，其重要標(biāo)志是合作社經(jīng)營期間財產(chǎn)關(guān)系和分配關(guān)系是否明確，對成員服務(wù)責(zé)任是否切實盡到并真正落實。這就要求合作社在日常運營中，注意做好會計基礎(chǔ)工作，組織好各項資金活動，處理好各種財務(wù)關(guān)系，清晰記錄和反映生產(chǎn)經(jīng)營和財務(wù)運行情況，準(zhǔn)確計算和分析成員權(quán)益變動和年終盈余分配，以激活合作社內(nèi)生動力，為規(guī)范經(jīng)營管理、提升質(zhì)量效益奠定基礎(chǔ)。

夯實財務(wù)基礎(chǔ)，提高管理水平。做好財務(wù)管理工作，是維護(hù)合作社成員利益、規(guī)范合作社發(fā)展的內(nèi)在要求。一是強(qiáng)化合作社財會制度落實。要幫助合作社會計從業(yè)人員熟知、理解、運用好制度，在完善制度建設(shè)、賬簿設(shè)置、崗位職責(zé)設(shè)定基礎(chǔ)上，進(jìn)一步強(qiáng)化會計核算職能，規(guī)范賬務(wù)處理流程，提升財務(wù)人員專業(yè)素養(yǎng)和履職能力。二是提高合作社電算化水平。隨著產(chǎn)業(yè)不斷拓展和業(yè)務(wù)量增加，合作社會計核算的復(fù)雜度也漸次凸顯，運用電算化是合作社加強(qiáng)財務(wù)管理的必然趨勢。三是加強(qiáng)合作社財務(wù)人員業(yè)務(wù)培訓(xùn)。加大力度改變合作社財務(wù)人員年年訓(xùn)年年換的現(xiàn)狀，確定培訓(xùn)重點，充實培訓(xùn)內(nèi)容，完善培訓(xùn)方式，增強(qiáng)培訓(xùn)針對性。

做實“成員賬戶”，搞好盈余分配。“成員賬戶”是合作社經(jīng)營管理的“內(nèi)核”，是編制成員權(quán)益變動表的依據(jù)，也是農(nóng)民分享合作社盈余的重要基礎(chǔ)。“成員賬戶”活躍度如何，是否詳盡準(zhǔn)確完整記載，一定程度上折射出合作社內(nèi)在活力度，這是衡量合作社規(guī)范發(fā)展的重要標(biāo)尺。喚醒沉睡的“成員賬戶”，合理分配合作社收益，讓農(nóng)戶在合作社帶動下，共享發(fā)展紅利，真正受益，得到實惠，是保障成員權(quán)益不受侵害、促進(jìn)合作社健康有序發(fā)展的客觀需要。一要讓合作社成員明白做實“成員賬戶”是其獲得盈余分配的重要保證。只有成員知曉該賬戶的重要性，增強(qiáng)自身權(quán)益保護(hù)意識，明白自己對合作社貢獻(xiàn)的多少，才能真正賦予“成員賬戶”實質(zhì)性內(nèi)涵。二要提高合作社理事長等核心成員對“成員賬戶”重要性認(rèn)知度。領(lǐng)辦人等核心成員要有共享發(fā)展理念，明了合作社的興衰取決于其成員廣泛參與，只有重視對“成員賬戶”的運用，才能保證合作社持續(xù)健康發(fā)展。同時，要積極探索合作社盈余分配方式，建立合作社理事長等領(lǐng)辦人合理利益激勵機(jī)制，鼓勵他們強(qiáng)化奉獻(xiàn)精神的同時，確保其付出能夠獲得應(yīng)有回報，在兼顧效率和公平原則下，讓分配環(huán)節(jié)充分體現(xiàn)勞動與土地、資本等生產(chǎn)要素的緊密結(jié)合，使得合作社及其成員雙方共贏。

管好扶持資金，規(guī)范會計核算。農(nóng)民合作社是發(fā)展農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)的新型實體，是承擔(dān)國家涉農(nóng)項目的重要載體之一。要以健全財務(wù)會計制度為抓手，不斷完善管護(hù)機(jī)制，強(qiáng)化核算管理，如實記錄每一筆財政補(bǔ)助資金運行軌跡，嚴(yán)防國家扶助資金跑冒滴漏，確保財政補(bǔ)助資金精準(zhǔn)有效扶持，做到可控可管可究，實現(xiàn)民辦民管民受益。同時，要明確合作社破產(chǎn)清算的相關(guān)內(nèi)容，特別是合作社破產(chǎn)清算時國家財政補(bǔ)助資金形成資產(chǎn)的處置辦法，消除成員投資興建農(nóng)業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施的后顧之憂。

強(qiáng)化社務(wù)公開，完善民主管理。合作社的基本要義是“合作”，民主辦社是其生存之靈魂。要把強(qiáng)化社務(wù)公開和民主管理作為規(guī)范合作社有序發(fā)展的前提，讓社員真正參與合作社議事和運營監(jiān)督。一是建立合作社社務(wù)公開機(jī)制。理事會應(yīng)當(dāng)依法編制年度業(yè)務(wù)報告、盈余分配方案、虧損處理預(yù)案以及財務(wù)會計報告，及時予以公開，供成員查閱。同時合作社的重大支出、投資以及接受國家財政補(bǔ)助和他人捐贈等事項應(yīng)當(dāng)按要求進(jìn)行公開，確保成員知情權(quán)。二是完善合作社組織架構(gòu)。合作社成員地位平等，權(quán)利共享，義務(wù)共擔(dān)，實行民主辦社，實現(xiàn)多方共贏。要指導(dǎo)合作社，特別是各級示范社，切實完善組織架構(gòu)，充分發(fā)揮合作社監(jiān)事會、成員(代表)大會的作用，通過民主協(xié)商，反映成員訴求，為成員廣泛參與合作社民主管理提供保障，確保成員話語權(quán)。

加大審計力度，強(qiáng)化監(jiān)督跟蹤。各地農(nóng)經(jīng)部門要結(jié)合合作社、示范社創(chuàng)建，實施動態(tài)監(jiān)測，完善措施手段，明確工作重點，加強(qiáng)審計監(jiān)督，特別要對財政扶持項目資金進(jìn)行重點跟蹤審計，及時將審計結(jié)果向本社成員和相關(guān)部門公示，并作為今后合作社是否納入財政扶持對象的重要指標(biāo)衡量考察。要研究制定違反財經(jīng)紀(jì)律責(zé)任追究制度，特別是對私分亂用財政扶持資金、侵占挪用合作社資產(chǎn)等行為予以嚴(yán)肅查處。

(作者單位：農(nóng)業(yè)部經(jīng)管司)